Invest-currency.ru

Как обезопасить себя в кризис?
3 просмотров
Рейтинг статьи
1 звезда2 звезды3 звезды4 звезды5 звезд
Загрузка...

Учет лизинга мсфо

О расхождениях в учете лизинговых сделок в РСБУ и МСФО

АО «ЛК «Европлан» совместно с PwC подготовил анализ разниц в учете лизинговых операций по МСФО и РСБУ. Финансовая аренда (или финансовый лизинг) отражается по МСФО в активах в качестве чистой инвестиции в лизинг, которая, как правило, на момент первоначального признания представляет собой стоимость переданного в аренду предмета лизинга за вычетом полученного от лизингополучателя аванса и НДС, что отражает реальную сумму финансирования, предоставленного лизинговой компанией. В то же время, по РСБУ в зависимости от способа учета в активах отражаются либо вложения в материальные ценности в сумме стоимости переданного в аренду предмета лизинга за вычетом НДС (учет на балансе лизингодателя), либо дебиторская задолженность по будущим арендным платежам (учет на балансе лизингополучателя).

В МСФО после первоначального признания лизинговый платеж делится на сумму погашения основного долга (чистой инвестиции в лизинг) и процентного дохода, начисленного за период, который признается в качестве процентного дохода в отчете о прибылях и убытках, тем самым отражая экономическую суть операции финансирования приобретения предмета лизинга. В РСБУ лизинговый платеж в случае учета предмета лизинга на балансе лизингодателя не делится и в полной сумме отражается в доходах как выручка, а стоимость предмета лизинга амортизируется в соответствии с учетной политикой и признается как расходы на амортизацию. Все это приводит к значительной разнице в представлении и учете доходов и расходов в МСФО и РСБУ.

«Для подготовки прозрачной и понятной финансовой отчетности необходим переход на учет лизинговых операций, не по форме, а по существу, как в МСФО.»

Алексей Бойко, директор практики оказания аудиторских и консультационных услуг финансовому сектору, PwC Россия

Наглядно, на условном примере, рассмотренном в совместном с PwC исследовании, разницу в учете упрощенно можно отразить так:

(ПЛ на балансе ЛД)

(ПЛ на балансе ЛП)

Активы на момент передачи в лизинг

чистая инвестиция в лизинг:

вложения в материальные ценности:

Доходы и расходы за первый отчетный период

доход от аренды

Резюмируя. Финансовый учет по РСБУ (на рассматриваемом примере):

  • не отражает фактическую сумму финансирования предмета лизинга лизинговой компанией и завышает активы лизинговых компаний на 25 — 44% в момент заключения сделки;
  • доходы завышены более чем на 250% и не отражают экономическую сущность лизинга (предоставление финансирования на покупку предмета лизинга).

Таким образом отчетность по РСБУ лизинговой компании сильно зависит от того на чьем балансе ведется учет предмета лизинга. Так, две одинаковые сделки с одинаковым экономическим доходом, одна из которых учитывается на балансе лизингополучателя, другая – на балансе лизингодателя, будут отражены в отчетности по РСБУ по-разному, и оба вида отражения будут сильно отличаться от того, как если бы эту операцию отражать руководствуясь экономической сущностью операции финансовой аренды (финансирование приобретения предмета лизинга). Все это создает сложности инвесторам при оценке финансовой устойчивости лизинговой компании и принятии решения приобретении облигаций лизинговых компаний. Поэтому важно, чтобы учет по РСБУ и МСФО сближался.

Как известно, в конце 2018 года в России был принят ФСБУ 25 «Аренда». Переход на ФСБУ 25 «Аренда», который запланирован с 2022 года, призван решить проблему фундаментальной разницы в системах учета и позволит отражать лизинговые операции в соответствии с их экономической сущностью, как это делается в МСФО.

«АО «ЛК «Европлан» на протяжении 20 лет составляет отчетность по международным стандартам и регулярно участвует в размещении собственных облигаций на рынке ценных бумаг. Мы в Европлане приветствуем развитие в данном направлении, которое положительно скажется на лизинговой отрасли: применение единых регламентированных и понятных правил учета позволит лизинговым компаниям значительно повысить прозрачность своей деятельности и нашей отрасли в целом, повысить качество раскрытия финансовых показателей и за счет этого общее доверие инвесторов к лизингу.»

Александр Михайлов, генеральный директор, «Европлан»

Учет аренды по МСФО

При учете аренды как по российским, так и международным стандартам у финансовых служб компаний возникает множество вопросов. Как ее классифицировать? Кто должен отражать имущество на своем балансе – арендодатель или арендополучатель? Каким образом распределить доходы и расходы между отчетными периодами? В статье мы рассмотрим отличия в подходах к решению этих проблем, которые предлагают МСФО и РСБУ.

Аренда: операционная или финансовая?

Чтобы правильно отразить в учете договор аренды, прежде всего необходимо выяснить, к какому ее виду он относится: к операционной или финансовой, то есть к лизингу.
Начнем с российского законодательства. Для ответа на этот вопрос нужно обратиться к Федеральному закону от 29 октября 1998 года № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» (далее – Закон о лизинге). Согласно нему, содержание договора лизинга должно быть следующим. Лизингодатель приобретает в собственность имущество, которое выбрал лизингополучатель, у определенного продавца. Арендодатель должен предоставить арендатору это имущество во временное владение и пользование за плату.
Соответственно, арендные отношения по таким договорам относят к лизингу. Все остальные нужно учитывать как прочую аренду, то есть операционную. Таким образом, аренду классифицируют исключительно в зависимости от того, как оформлен договор. Обратите внимание: производитель не может выступать лизингодателем в отношении собственной продукции.
В свою очередь, МСФО подразделяют аренду на финансовую и операционную в зависимости от экономического содержания сделки. Прежде всего необходимо выяснить, кто несет риски, связанные с владением активом и получает выгоду от его использования.
Так, международные стандарты относят к лизингу аренду имущества, все риски и экономические выгоды от использования которого перешли от арендодателя к арендатору.

Читать еще:  Лизинг авто для бизнеса

«Международные» признаки лизинга

МСФО предлагают 5 критериев, с помощью которых можно выяснить, действительно ли риски и экономические выгоды, связанные с объектом аренды, перешли от одного партнера к другому:
1. К концу срока договора арендатор становится владельцем актива. Поскольку имущество весь свой срок полезной службы будет находиться у арендатора, риски и выгоды перейдут к нему.
2. В конце срока аренды арендатор имеет право купить данный актив по цене, которая значительно ниже справедливой стоимости на момент такой сделки. При этом арендатор еще при заключении договора аренды должен быть уверен, что ему продадут имущество. То есть, по окончании срока аренды право собственности на актив должно перейти к арендатору, хотя это и не обусловлено обязательствами сторон договора.
3. Срок аренды составляет значительную часть времени полезной службы актива. В этом случае право собственности на имущество может и не переходить к арендатору. Но раз он будет использовать объект большую часть срока его полезной службы, он извлечет и основную часть экономических выгод.
Заметим, МСФО не устанавливают четких критериев, с помощью которых можно определить, какая часть срока службы актива является значительной. На практике обычно используют показатель 75 процентов. При этом не стоит забывать, что это лишь примерное значение. Оно не всегда свидетельствует о том, что аренду нужно отнести к финансовой.
4. Дисконтированная стоимость арендных платежей на дату подписания договора равна справедливой цене актива или составляет ее существенную часть (на практике используют показатель 90 процентов). То есть, в описанной ситуации арендатор фактически покупает объект с рассрочкой платежа.
5. Имущество таково, что только арендатор может пользоваться им без существенных модификаций.
Итак, договор аренды классифицирован. Если это операционная аренда, то отличия в учете по РСБУ и МСФО будут незначительны. А вот правила учета финансовой аренды отличаются принципиально.

Спор о балансе

Необходимо выяснить, кто из участников договора финансовой аренды примет имущество на свой баланс.
В российском учете определяющее значение будет иметь текст договора. Ведь партнеры могут определиться с учетом предмета лизинга по взаимному соглашению (ст. 31 Закона о лизинге).
В соответствии с требованиями МСФО, если аренда классифицирована как финансовая, то арендодателю необходимо списать имущество со своего баланса. Арендатор должен учесть ценности у себя. В российском же учете актив может остаться на балансе лизингодателя по соглашению партнеров. В этом случае арендатор будет учитывать такое имущество на забалансовом счете.

Учет финансовой аренды арендатором…

1. Первоначальное признание. В начале срока аренды лизингополучателю нужно показать на своем балансе поступившие активы и образовавшиеся обязательства. В общем случае имущество оценивают по справедливой стоимости. Если она окажется больше дисконтированной суммы минимальных арендных платежей, в учете делают запись на сумму арендной платы. То есть, имущество отражают по наименьшей из двух оценок (принцип консерватизма).
Дисконтированную стоимость минимальных арендных платежей определяют на основе процентной ставки, заложенной в аренду. Последнюю также называют подразумеваемой ставкой – той, которую лизингодатель использовал при расчете арендных платежей. Разумеется, в большинстве случаев арендатору она не известна. Тогда нужно использовать процентную ставку банковского кредита, график платежей по которому соответствовал бы условиям договора лизинга.
Если дисконтированная стоимость минимальных лизинговых платежей окажется меньше справедливой цены имущества, ее необходимо увеличить до значения последней. Все первоначальные расходы арендатора войдут в сумму, по которой он примет имущество к учету.
Правила отражения финансовой аренды в российском учете отличаются. Так, если по условиям договора арендатор должен принять предмет лизинга на свой баланс, он учтет его по номинальной сумме арендных платежей. То есть, РСБУ не принимают в расчет временную стоимость денег.
В МСФО лизингополучатель показывает свои обязательства перед арендодателем также по номинальной величине. Но при этом он вводит дополнительный счет, на котором отражает сумму будущих расходов по процентам. В результате в баланс попадет дисконтированная величина задолженности.
2. Учет расходов. По правилам МСФО траты арендатора в основном состоят из двух компонентов: амортизации арендованного актива и расходов по процентам.
В РСБУ участники договора по соглашению могут применять ускоренную амортизацию арендованного имущества (ст. 31 Закона о лизинге).
Согласно МСФО лизингополучатель должен амортизировать арендованные активы по правилам, которые он применяет для аналогичного имущества. При этом установить ускоренную амортизацию он не может.
Расходы по процентам за пользование арендованным имуществом отражают в отчетности на основе метода эффективной процентной ставки 1 аналогично процентам по долгосрочным обязательствам компании. А вот в российском учете расходы на проценты не показывают. Затраты на аренду будут состоять либо исключительно из лизинговых платежей (при учете имущества у арендодателя), либо из начисленной амортизации (при учете у арендатора).

1 – Подробнее об эффективной процентной ставке см. № 1 «Консультанта» за 2006 год (стр. 60).

… и арендодателем

1. Первоначальное признание. Если арендодатель не является производителем или дилером сдаваемого в аренду имущества, то при передаче актива ему нужно признать в своем балансе «дебиторку». Правила ее оценки такие же, как и для задолженности арендатора: общую сумму нужно показать по номинальной величине. Также необходимо ввести дополнительный счет для учета будущего процентного дохода. В итоге баланс будет содержать текущую стоимость задолженности. Таковы требования МСФО. Что касается российского учета, то дебиторскую задолженность отражают в полной сумме, то есть по номинальной величине.
2. Признание дохода. При учете по международным стандартам и арендодатель, и арендатор должны отражать доходы по процентам в течение всего срока договора лизинга. Причем им необходимо делать это систематически и рационально. Норму постоянной прибыли распределяют между чистыми неоплаченными инвестициями арендодателя в лизинг. Последние представляют собой разницу между номинальной суммой задолженности и величиной неполученного еще процентного дохода. Таким образом, речь идет все о том же методе эффективной процентной ставки.
По правилам РСБУ арендодатель может отражать доходы двумя способами. Выбор между ними зависит от того, кто из партнеров учитывает имущество на своем балансе – арендодатель или лизингополучатель.
В первом случае доходом арендодателя будет сумма лизинговых платежей по договору. Во втором разницу между номинальной суммой всех платежей и фактической стоимостью переданного актива нужно отнести на доходы будущих периодов. В отчете о прибылях и убытках эту сумму отражают исходя из условий договора аренды, а не равномерно, как в МСФО.
3. Учет торговой аренды. Существует еще одно важное отличие МСФО от РСБУ. Оно связано с так называемой торговой арендой. О ней говорят, когда в качестве лизингодателя выступает продавец имущества. То есть, когда аренда по сути дела является альтернативой покупки того или иного актива. В подобной ситуации МСФО требуют, чтобы арендодатель разделил свои доходы на два вида:

  1. прибыль или убыток, которые эквивалентны доходам за вычетом расходов от продажи арендуемого актива по рыночным ценам с учетом всех скидок – на дату отражения в учете аренды имущества;
  2. дохода по процентам – на протяжении всего срока аренды.
Читать еще:  Как провести в 1с лизинг автомобиля

В отличие от МСФО, по российскому законодательству производитель продукции не может быть одновременно и лизингодателем. Кроме этого, РСБУ не обязывают дилеров отражать в учете финансовый результат по договору аренды на дату его заключения. То есть, порядок учета в данном случае не будет отличаться от общепринятого.
Таким образом, российские правила учета финансовой аренды в значительной степени отличаются от международных. В первую очередь из-за того, что порядок учета во многом определяется особенностями конкретной сделки, то есть условиями договора лизинга. При учете данного вида аренды по МСФО нужно соблюдать принцип приоритета экономического содержания соглашения над его формой. Различия в учете финансовой аренды также обусловлены и тем, что в РСБУ отсутствует концепция временной стоимости денег. Поэтому отечественные компании не могут равномерно распределять процентные доходы и расходы по аренде на основе эффективной процентной ставки.

Таблица
Отличия в учете аренды по российским и международным стандартам

Особенности трансформации финансовой отчетности лизинговых компаний в соответствии с МСФО (стр. 11 из 45)

Учетные операцииЛизингополучательЛизинговая компания
МСФОРСБУМСФОРСБУ
Учет основных средствУчитываются на балансе по справедливой стоимостиУчитываются на балансе по стоимости, указанной в договоре, с учетом всех дополнительных расходов, связанных с его получениемУчитывается как дисконтированная дебиторская задолженность лизингополучателяУчитывается как реализация активов по балансовой стоимости, и формируются доходы будущих периодов
Учет обязательствОбязательства по выплате будущих арендных платежей учитываются в сумме, равной дисконтированной стоимости минимальных арендных платежейОбязательства по выплате будущих арендных платежей учитываются на сумму, по которой арендованный объект принят к учетуНе предусмотрен
Учет платежейПлатежи распределяются на погашение обязательств (кредиторской задолженности) и финансовый расходПлатежи учитываются как погашение кредиторской задолженностиПлатежи распределяются на погашение дебиторской задолженности и финансовый доходПлатежи распределяются на погашение дебиторской задолженности, а также доходы будущих периодов списываются на счет прибылей и убытков
Учет амортизацииАктив амортизируется на срок полезного использования либо срок лизингаАктив амортизируется за срок, определенный законодательно для данного вида актива; возможно использование специального коэффициентаНе предусмотрен

Рисунок 3 – Классификация лизинга в соответствии с МСФО 17

Классификация лизинга на финансовый и оперативный по

международным стандартом МСФО 17 определяется в соответствии с рисунком 3.

Основные несоответствия между отечественной бухгалтерской процедурой и требованиями МСФО в отношении организации учета операций лизинга заключаются в следующем:

— различия в подходах к выбору балансодержателя имущества;

— различия в порядке начисления и признания лизинговых платежей.

Отчасти эти проблемы и обусловлены отсутствием в Российском законодательстве ПБУ об аренде.

По договору финансового лизинга в российском учете объект лизинга можно учитывать либо на балансе арендатора, либо арендодателя. В МСФО подобное имущество учитывает только арендатор, для того чтобы дать более точную оценку его активов и обязательств.

Так же существует ряд различий в порядке начисления и признания арендных (лизинговых) платежей. В соответствии с требованиями МСФО единичный арендный платеж на самом деле состоит из двух элементов, имеющих разную экономическую природу и соответственно разный порядок признания и отражения в учете.

Значит, арендный платеж включает часть погашаемого долга и процентную составляющую. Согласно пар. 25 МСФО (1А5) 17 финансовые (процентные) платежи должны распределяться по периодам таким образом, чтобы получалась постоянная процентная ставка на остаток обязательства для каждого периода [20].

Что означает, что проценты по договору лизинга в МСФО учитывают не равномерно (как в российском учете), а в зависимости от суммы непогашенного основного долга. Проценты считают по сложной ставке, при этом используют актуарный или кумулятивный метод их расчета [19].

Читать еще:  Остаточная стоимость лизингового автомобиля

Основные признаки договора лизинга согласно МСФО и РСБУ определяются в соответствии с таблицей 7.

Таблица 7 – Признаки договора лизинга

РСБУМСФО
1. Лизингодатель обязуется приобрести в собственность ОС.1. Прибыли или убытки от колебаний справедливой стоимости актива, а также убытки при расторжении договора переходят к арендодателю.
2. Арендатор имеет право купить ОС по договорной цене, и вероятность того, что он это сделает, высока.
3. Имущество имеет специальный характер, и только данный арендатор может пользоваться им без существенной модификации.
2. Арендатор определяет имущество, приобретаемое в лизинг, и его продавца.4. В конце срока аренды право собственности на ОС переходит к арендатору.
5. Срок аренды составляет большую часть срока полезной службы актива (МСФО не устанавливает соотношение срока аренды и срока полезного использования актива для признания финансовой аренды).
3. Лизингодатель передает ОС за плату во временное владение на условиях, определенных договором.6. В начале срока аренды дисконтированная стоимость минимальных арендных платежей составляет почти всю справедливую стоимость имущества.
7. Арендатор может продолжить аренду с арендной платой ниже рыночного уровня.

Правила отражения финансовой аренды в российском учете и по международным стандартам рассмотрены в соответствии с таблицей 8.

Таблица 8 – Отличия в учете аренды у арендодателя по российским и международным стандартам

ОперацииРСБУМСФО
Учет у арендодателя
Передача имуществаОтражается через счета реализации. Списание стоимости лизингового имущества: Дт 91Прочие доходы и расходы Кт 03 Доходные вложения в материальные ценности Отражение общей суммы задолженности по лизинговому договору: Дт 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» Кт 98 Доходы будущих периодовОтражение дебиторской задолженности: Дт Краткосрочная дебиторская задолженность по аренде Дт Долгосрочная дебиторская задолженность по аренде Кт Основные средства
Отражение доходовВ соответствии с графиком лизинговых платежей. На практике лизинговые платежи уплачиваются равномерно. Их сумма определяется на основе коэффициента прибыльности к общей сумме затрат на приобретение имущества. Отражение суммы платежа согласно договору: Дт Расчетный счет Кт 76 Расчеты с разными дебиторами и кредиторами субсчет «Задолженность по лизинговым платежам» Разница, учитываемая на счете 98, признается в качестве дохода в размере лизингового платежа Дт 98 Кт 90 ПродажиДоходы по процентам рассчитываются на основе эффективной процентной ставки: Дт Задолженность по процентам Кт Доходы по процентам Дт Расчетный счет Кт Задолженность по процентам Кт Краткосрочная дебиторская задолженность по аренде

МСФО требуют отражения суммы, которая причитается от арендатора при финансовой аренде, по статьям дебиторской задолженности в размере чистой инвестиции в аренду. В любой момент данная сумма будет представлять собой общую сумму минимальных будущих арендных платежей и негарантированной остаточной стоимости за минусом общего дохода, относящегося к будущим периодам.

В соответствии с МСФО в минимальные арендные платежи арендодателю включаются гарантии арендатора или сторон, связанных с арендатором, или гарантии несвязанных третьих сторон.

Общий доход распределяется между основной суммой платежей и финансовым доходом с тем, чтобы обеспечить постоянную норму доходности. Первоначальные прямые затраты должны амортизироваться в течение срока аренды. МСФО и требуют применения метода чистых инвестиций для распределения общего дохода, который исключает эффект денежных потоков от налогообложения и финансирования арендных операций.

В соответствии с РПБУ лизингодатель учитывает имущество, переданное по договору финансовой аренды, либо в качестве доходных вложений в материальные ценности (статья долгосрочных активов) (если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингодателя), либо в качестве дебиторской задолженности и доходов будущих периодов (если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя). Дисконтирование задолженности не производится. Доход не разделяется на финансовый доход и возмещение основной суммы долга.

В соответствии обеими системами бухгалтерского учета активы, арендованные в рамках операционной аренды, должны отражаться арендодателем в составе основных средств и амортизироваться в течение срока полезной службы. Доход от сдачи в аренду обычно отражается по прямолинейному методу в течение срока аренды.

В соответствии с МСФО арендодатель должен признавать совокупную стоимость предоставленных льгот как уменьшение дохода от сдачи в аренду в течение срока аренды по прямолинейному методу. В РПБУ аналогичные правила не установлены.

Определение отличительных особенностей в организации учета лизинговых операций в финансовой отчетности лизингодателя в свете требований МСФО значительно упростит процесс перехода на международные стандарты, что в свою очередь позволит компаний привлечь зарубежных инвесторов

Рассмотрим трансформацию финансовой отчетности в соответствии с МСФО как инструмент привлечения внешнего финансирования для лизинговой компании.

1.5 Трансформация финансовой отчетности в формат МСФО как способ привлечения внешних инвестиций для российских компаний

В последние годы вследствие развития новых экономических отношений, глобализации рынков, расширения каналов финансирования существенно повысились требования к качеству публичной финансовой информации. Возросла потребность в прозрачности публикуемой отчетности о финансовом положении и финансовых результатах деятельности участников рынка.

В России составители бухгалтерской отчетности и в настоящее время ставят во главу угла, прежде всего, фискальные цели. В соответствии с Концепцией развития бухгалтерского учета и отчетности, финансовая отчетность предприятия должна предназначаться как для внешних, так и для внутренних пользователей — работников и руководства компании, инвесторов и кредиторов, поставщиков и подрядчиков, покупателей и заказчиков, общественности и других.

Ссылка на основную публикацию
ВсеИнструменты 220 Вольт
Adblock
detector
×
×